共同富裕目标下的税收分层次调控研究
作者：
黄凤羽（天津商业大学）
邓文健（天津财经大学财税与公共管理学院）
郑新悦（天津财经大学财税与公共管理学院）
共同富裕是中国式现代化的重要特征。实现全体人民共同富裕，要兼顾“共同”和“富裕”，在发展中统筹效率与公平。“富裕”体现的是物质基础，“共同”则回应了社会公平的价值取向，蕴含着让不同主体享有均等发展机会、让全体人民共享发展成果的政策目标。2021年8月召开的中央财经委员会第十次会议指出，要“加大税收、社保、转移支付等调节力度并提高精确性，扩大中等收入群体，增加低收入群体收入，合理调节高收入，取缔非法收入，形成中间大、两头小的橄榄型分配结构”。党的二十大报告进一步指出，要“促进机会公平，增加低收入者收入，扩大中等收入群体”，强调“规范收入分配秩序，规范财富积累机制，保护合法收入，调节过高收入，取缔非法收入”。在这一“调高扩中补低”的进程中，税收以其调节范围的广泛性和适配引导的灵活性，对缩小贫富差距发挥着其他政策工具难以替代的作用。
二、“扩中”应合理确定中等收入群体的税负水平
从社会发展的角度，“两头小、不悬殊，中间大、分层次”的“橄榄型”收入分配结构，意味着社会中拥有一批中等收入群体，他们能够给整个社会带来稳定发展、积极向上的动力，是在经济上促进消费和投资的重要群体。从税收角度讲，对中等收入群体的课税，应取之有度，使其在承担社会责任的同时，仍能够具有较大的成长空间。
根据国家统计局的统计，我国家庭年收入在10万元至50万元之间的中等收入群体已超过4亿人，在世界上规模最大、增长最快。中等收入群体的快速增长，得益于我国经济的持续增长、居民收入在GDP占比的持续提升以及多年来一系列收入分配政策的持续发力，是收入分配结构改善的表现。但同时，中等收入群体在我国总人口中的占比不足40%，远低于澳大利亚（66%）、比利时和新加坡（60%以上）、日本和英国（55%以上）等国家，橄榄型收入分配结构尚未成型。
（一）中等偏低收入群体：税收应助力其收入的稳定和增长
首先，应适度减轻中等偏低收入群体的税收负担。一般而言，工资薪金是中等偏低收入群体比较重要的收入来源。但在我国个人所得税的各税目中，包括工资薪金在内的勤劳所得所缴纳的税收，在税收总收入中的占比近年来不降反升，2021年已超过六成。如表1（略）所示，从2002年到2021年的二十年间，工资薪金所得缴纳的个人所得税提升了近15个百分点，而经营所得、利息股息红利所得分别下降了大约10个和20个百分点。未来应采取措施，使工薪阶层的纳税义务与其收入水平相协调。
其次，税收应为中等偏低收入群体创造更多的发展机会。数据显示，2022年我国居民人均可支配收入中位数仅为31 370元，中等收入群体中大约80%以上家庭的年收入在10万～30万元之间，刚刚进入中等收入的门槛，收入甚至还没有达到个人所得税的费用扣除标准。一些中等偏低收入群体的就业和收入来源往往并不稳定，缺乏对抗风险的资产和缓冲空间，一旦其个人或家庭成员遭遇失业、疾病或其他变故，就很有可能因这些外部冲击而向下滑落。为防止中等收入群体“变小”，包括税收在内的公共政策应着眼于这些中等收入群体，在防止其收入水平向下滑落的同时，努力为其创造更多的发展机会，鼓励其勤劳致富，实现向上流动，逐步成为社会中坚力量。
（二）中等偏高收入群体：避免承担过重的税负
在中等收入群体中的收入较高者，与中等收入群体的“入门者”相比，大多受过更好的教育，具备更高的专业知识、更强的职业能力。与超高收入者相比，他们的收入更多来源于劳动性收入，比如工资薪金、劳务报酬。
从税收公平的角度讲，纳税人所承担的税负，应与其负税能力相协调。对于收入较高的中等收入群体，其所承担的纳税义务应与其收入和财富水平相协调，税负过高则不利于激励这一群体努力工作的意愿，也不利于提高这一群体的幸福感。比如，按照《个人所得税法》，当工资薪金和劳务报酬等综合所得的年应纳税所得额达到66万元或96万元，即应适用35%或45%的最高边际税率，税负水平相对较高。
首先，税率级次的调整应体现物价或居民收入的增长。比如：个人所得税最高税率45%的起点，在1994年为每月工资薪金收入应纳税所得额10万元以上，并允许每月收入减除费用800元，大致相当于全年工资薪金收入120.96万元；在现行制度下，年应纳税所得额96万元、费用扣除6万元之外，即使有一个未成年子女（按专项附加扣除标准每月2 000元）和一位赡养老人（按专项附加扣除标准每月3 000元），也仅相当于全年综合所得超过108万元就需要适用45%的最高边际税率。而2022年我国城镇居民人均可支配收入已经从1994年的3 496.2元提高到49 482.9元。适用最高边际税率的收入水平，不仅没有随居民收入水平的大幅增加而相应提高，反而其绝对值也有所下降。同时，当前最高边际税率只适用于综合所得，仅体现了劳动性收入的最高水平，而非全部收入的最高水平。
其次，在提升个人所得税综合程度的过程中，要保持稳定、合理的税负水平。在综合与分类相结合的个人所得税制度下，税制综合性的提升使得以往收入来源多元化下的税负不公问题得到了明显缓解，具有积极的社会效应。但在税目合并、应税所得来源更加综合的同时，如果仅将原本仅适用于一种所得的税率套用在综合所得，或者税率没有相应降低，就可能加重纳税人的负担。比如，在2018年的个人所得税修订中，虽然对于综合所得不足42万元的纳税人适用的税率进行了相应调整，使得其税收负担有所减轻，但对于综合所得超过42万元、66万元、96万元的纳税人，其适用的边际税率与之前的工资薪金所得相同，分别为30%、35%、45%——因而这些纳税人只要有劳务报酬、稿酬、特许权使用费等任何项目的所得，就会被加总为综合所得，适用更高的税率。并且由于税率的累进性，综合所得越高的纳税人，其税负可能会增加越多。但这种税负的增加，并不是提高公平性的必然代价，因为公平性取决于综合程度，而不是税率的高低。在中国式现代化进程中，为进一步提升社会公平程度，不断增强人民的获得感和幸福感，我国还应加快提升个人所得税的综合程度。在这一改革进程中，应科学研判各收入水平纳税人的税负变化。对于具有较高收入的中等收入群体，应从社会效益最优的角度确定合理税负，鼓励其劳动的激情、消费的意愿、投资的能力，使中等收入群体更好地发挥社会中坚的作用。
共同富裕是一项复杂的系统性工程。2020年我国脱贫攻坚取得决定性胜利，现行标准下农村贫困人口全部脱贫，完成了消除绝对贫困的艰巨任务。此后党和政府的工作目标转向低收入群体与全体国民的共同富裕。这也是中国式现代化的必然要求。从税收的角度讲，个人所得税制度中的费用扣除、税收优惠、累进税率等大大提高了税收的量能负担水平，越来越多的低收入群体不需要缴纳所得税；但同时低收入群体在消费、生产经营等环节依然需要承担税收。在助力低收入群体实现共同富裕的过程中，税收政策依然可以有所作为。
（一）税收要助力实现对低收入群体的兜底保障
如果说扩大中等收入群体是优化社会结构、促进共同富裕的必由之路，那么为低收入群体提供基本生活的兜底保障就是实现共同富裕的重要基础。
从各地民政部门的实践看，共同富裕战略下我国低收入群体主要包括三类：一是脱贫不稳定户，主要指建档立卡脱贫户中存在返贫风险的家庭；二是边缘脱贫户，主要指一般脱贫家庭中存在风险的家庭；三是突发严重困难户，主要指因病因灾因意外事故等，导致基本生活出现严重困难存在返贫风险的家庭（杨帆 等，2023）。《2022年民政事业发展统计公报》显示，截至2022年底，我国有城市低保对象682.4万人、农村低保对象3 349.6万人。从消费角度看，城市中收入最低的10%群体和农村中收入最低的20%群体，消费率都接近100%，个别年份甚至因负债消费而超过100%，低收入群体的消费结构仍滞留在以生存型消费为主的阶段（范和生 等，2023）。而生存型消费作为低收入群体的主要消费领域，应通过降低其价格中包含的税收负担，降低税制的累退性，予以支持和保障。
1.优化税制结构。间接税是由包括低收入群体在内的所有消费者共同承担的，是税制累退性的主要原因之一。2023年我国间接税在税收总收入中的比重为54.49%。而经济合作与发展组织（OECD）网站数据显示，21世纪以来OECD成员国税制结构相对稳定，税收总收入中的直接税占比始终在64%～66.8%之间，间接税占比大约在32.1%～34.4%。相比而言，虽然我国间接税水平仍明显高于OECD成员国，但已远低于1994年现行税制体系设立之初的74.8%，与2021年发展中国家50.9%的平均水平大体相当（黄凤羽 等，2023）。无论是世界税制结构演变“越发达越直接”的普遍规律，还是我国经济在世界动荡变革背景下呈现出的稳中向好发展前景，都是我国税制结构优化的重要理论基础和现实支撑。在此基础上，实现税制结构的优化还需要结合我国经济社会发展的现实需要进行科学决策和有效实施。比如，适时对财富存量征收财产税等直接税，降低财政收入对间接税的依赖。
2.在间接税制度中，扩大生活必需品的减免税范围。对生活必需品实施低税或免税政策，是降低税制累退性的有效方式，也为世界许多国家所采用。比如，英国增值税有大量的税收优惠，不仅对符合条件的医疗、保健、高等或职业教育免税，还对大部分食品和饮料、书籍、药品、儿童服装、住户用水等适用零税率。但其优惠范围仅限于基本生活必需品或具有较强正外部效应的产品：虽然对食品适用零税率，但餐饮、酒精饮料、冰淇淋、糖果等需要适用标准税率；对由医院、收容所或疗养院等合格机构提供的护理或医疗服务免税、注册药剂师开具的处方实施零税率，但对膳食补充剂、减肥者使用的食欲抑制剂适用标准税率。再比如，美国的销售税虽然是由各州分别立法的地方税，但在绝大部分的州，所有的食品都是免税的；药品方面，除伊利诺伊州之外其他49个州和哥伦比亚特区的处方药都是免征销售税的，佛罗里达等11个州的非处方药也可以享受免税待遇。
相比而言，我国增值税的零税率仅适用于出口、国际运输服务或航天运输服务等少数销售环节，虽然对粮食等农产品、自来水、暖气、煤气、居民用煤炭制品、书报杂志、饲料、化肥、农药、农机、农膜等制定了较低的税率，也体现了对生活必需品和农业生产的照顾，但仍存在不足之处：一是税率没有达到免税或零税率;二是税收优惠的范围还没有覆盖食品、药品等刚性消费品。这些基本生活所需在低收入群体的消费中占比较高，且不可避免要承担相应的价内税收。随着近年增值税转型、营改增、留抵退税等增值税领域的重大改革逐渐完成，可以考虑进一步优化增值税的税负结构，降低税制的累退性，保障低收入群体的生活质量和共同富裕目标的实现。
低税或免税的范围，则需要考虑我国人民特别是低收入群体的基本生活所需。首先是食品。虽然我国2022年的恩格尔系数为29.8，在联合国粮农组织划分的6档中已经属于第2档“富足”的标准，但食品仍是保障低收入群体基本生活的重要消费领域。其次是药品。随着经济的不断发展和人均可支配收入的增加，人民健康意识也不断增强，我国的医药行业规模快速增长。2023年，我国医药行业的销售收入达到7 520亿元，其中药品销售收入3 073亿元，我国已成为世界第二大医药市场。随着老龄人口不断增加、高质量医疗需求持续增长，未来我国医药市场仍将保持增长。而这也意味着患者医药支出的增长，以及一些低收入者还存在因病返贫致贫的风险。对此，可通过降低药品中的增值税，提高群众的医疗支付能力和健康保障水平。最后是银发产业的相关产品和服务。由于进入中老年阶段后收入能力逐渐降低，许多国家的低收入群体中老年人相对集中。根据国家统计局数据，我国2002年65岁以上人口占总人口的比重为7.3%，正式进入老龄化社会；2022年年底达到14.9%，已经进入深度老龄化阶段。通过减免所得税、降低增值税税率等方式支持银发产业的相关产品和服务，不仅是社会和谐和共同富裕的需要，也有助于培育新的产业和经济增长点。
（二）税收要帮助低收入群体实现向上流动
一项针对低收入群体收入来源的调查显示，在1382份调查样本中，有24%的受访者2021年的劳动性收入（包括工资性收入和经营性收入）占总收入比重为0，其收入更多来自转移性收入，如低保金、养老金、残疾津贴补助金以及亲友的资助等。而68.6%的受访者的全部收入均来自劳动性收入，同时拥有劳动性收入和其他收入的样本量仅为7.4%（杨帆 等，2023）。可见，劳动性收入低、缺乏劳动性收入之外的其他收入途径，都是造成低收入群体收入较低的原因。税收能够成为国家宏观调控的重要工具，不仅在于它能够在市场初次分配的基础上进行再分配调节，更在于它能够在初次分配之前，主动和提前介入，助力低收入群体获取发展机会、提高增收能力。
1.激励教育供给，提高受教育程度和认知能力。低收入群体由于各种原因，大多在就业市场中的竞争力较弱，有的可能处于无业状态，有的只是从事相对简单的基础性工作；也有一些低收入者由于认知的局限或对风险的过度规避，限制了自身的职业发展；还有的由于思维的局限，主动减少或消极应对子女的教育投入，形成贫困的代际传递。可见，教育对低收入群体的作用，不仅在于能够帮助其提高劳动技能，更重要的是帮助其提升认知能力，防止发生持续贫困。因而相关的税收政策不仅要鼓励与就业能力直接相关的职业教育和培训，更要着眼于全面提升低收入群体的受教育水平，比如：对职业培训机构为农村居民、城市下岗或未就业群体提供培训的，相关收入可以免征企业所得税；达到一定标准的欠发达地区的中小学和幼儿园教师可以享受个人所得税减免或附加费用扣除；等等。
2.鼓励就业需求，创造更多劳动性收入机会。在脱贫攻坚战略实施期间，90%以上建档立卡贫困人口得到了产业扶贫和就业扶贫支持。2023年我国农村居民的人均可支配收入达到21 691元，是2004年的7.17倍，其中工资性收入占比42.2%，是2004年的9.35倍，增速快于经营净收入（4.08倍）和财产净收入（8.31倍）。同时，近年来我国大力实施就业优先政策，将就业置于“六稳”工作和“六保”任务之首，就业工作取得显著成绩。但就业市场中的“招工难”和“就业难”现象长期存在，劳动力供求之间的错配提高了失业发生的概率。
从根本上讲，就业岗位的数量取决于经济和社会发展的需求。为鼓励社会各方提供更多的就业机会，税收政策可从以下三个方面进行推动。一是支持中小企业和劳动密集型企业，给予其差异化减税降费政策，特别是对欠发达地区的这类企业，还可以加大优惠力度。二是鼓励各类企业吸纳低收入群体就业，不断优化对各类企业吸纳城乡低收入群体就业的优惠政策。比如：纳入政策的低收入群体可适当扩大范围，不仅仅限于建档立卡贫困人口或持相关失业证件的人员；税收优惠的标准可以根据需要授权省级政府相机调整，社会平均工资水平、全社会就业状况或失业率水平等，都可以作为参考依据。此外，还可以参照吸纳残疾人等特殊群体就业的政策，给予企业所得税加计扣除、增值税即征即退等税收优惠。三是鼓励低收入群体自主创业。除了前述扩大低收入群体的范围界定、对税收优惠的标准进行相机调整之外，对于自主创业的低收入群体，还应该允许其在选择个体工商户之外的其他经营方式时，也能够享受同等的税收优惠。
3.优化收入结构，丰富财产性收入渠道。党的二十大报告强调要“多渠道增加城乡居民财产性收入”。2023年我国居民的财产性收入占全部收入的比重为8.6%，其中农村居民仅为2.5%，远低于城市。即便在城市内部，财产性收入也主要集中在拥有大量股票、房产等财产的少数群体，大多数中低收入群体的财产数量相对有限，从中获取的收入也相对较少。增加财产性收入，主要应丰富低收入群体的财产性收入渠道。比如，在农村可以从深化农村集体经营用地、宅基地和农业用地“三块地”改革入手，使农村居民能够依靠土地获取合理的财产性收入。这不仅有助于保护和增进农村居民的经济权利，更是我国已经比较发达的城市化经济体系向农村延伸、实现乡村振兴和城市可持续发展的必由之路。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2024年第4期。）
欢迎按以下格式引用：
黄凤羽，邓文健，郑新悦.共同富裕目标下的税收分层次调控研究[J].税务研究，2024（4）：12-19.
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●“企业创新税收指数”的探索与应用——基于厦门火炬高新区的调查